党的十八届三中全会审议通过的《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》(以下简称《决定》)，在财税改革方面写下了浓墨重彩的一笔。《决定》用专门的一个部分论述“深化财税体制改革”，且位居各项具体经济改革之首，这在党的中央全会文件中尚属首次。同时，《决定》突破了将财政视作单纯经济问题的旧思维，创造性地将其提升到“国家治理的基础和重要支柱”的高度，体现出对财税改革的空前重视和治国理念上的重大转型。而在新一轮财税改革的全局中，构建科学的中央与地方财税体制是至关重要的一步棋。对此，《决定》提出了“事权和支出责任相适应”等新要求，清晰地勾勒出了财税体制改革的新使命、新思维与新路径。

　　新使命：大国治理的难题破局

　　央地关系历来是国家治理的重要课题。而纷繁复杂的政府间关系，其实无非是“人”、“财”、“事”三大块内容。财税体制调整的正是“财”和“事”在中央与地方之间的配置，因而直接关系到国家的长治久安与社会的持续发展。“治大国如烹小鲜”，对于中国这样一个幅员辽阔、国情复杂的大国而言，财税体制中的一点微小缺失，都可能在制度运行过程中被迅速放大，进而导致治理成效上的严重偏差。因此，只有站在大国治理的高度，才能真正理解财税体制改革的使命所系。

　　我国现行的财税体制，是在1994年分税制改革的基础上逐步完善形成的。改革之前，我国实行的是“分灶吃饭”体制，即各个省级政府均实施“财政包干”，只向中央缴纳固定比例的财政收入。其特点是打破集体主体的“大锅饭”，中央对地方大幅度放权让利。在这一制度下，地方政府获得了较大程度的财权，积极性被极大地调动起来。但是，中央财政却日渐拮据，“财政收入占GDP的比重”及“中央财政收入占全国财政收入的比重”逐年下降，甚至连续多年出现被动性的财政赤字。分税制改革通过对中央税、地方税、中央与地方共享税的划分，彻底扭转了这一局面，使中央取得了更大的财源，也充分激发了中央与地方的活力，为我国后来的经济腾飞奠定了基础。

　　客观地说，分税制是当时的正确选择，在历史上功不可没。不过，随着形势的发展变化，它已经不能很好地适应当前完善国家治理的客观需要，导致了一系列的矛盾与问题。从范围上看，分税制只涉及税收收益权的划分，而没有涵盖行政事业性收费、政府性基金和国有企业利润等非税收入的划分，也没有对财政转移支付进行规范，是一次不彻底、不全面的财政分权;从内容上看，分税制只考虑了财政收入的层级配置，而没有明确界定各级政府的事权与支出范围。一旦出现事权争议，只能依靠上级政府的决定，或是在相关政府间“讨价还价”，这就容易滋生不负责任的短期行为，导致事权混乱;从性质上看，分税制属于中央政府主导的行政性财政分权，《关于实行分税制财政管理体制的决定》位阶较低且缺乏充分的稳定性与约束力。这就为上级政府随意上收财权、下放事权或下压支出责任提供了方便，致使中央与地方财政关系日益失衡。

　　数据显示，从1993年到2012年，地方财政收入占比从78%下降到52%，而支出占比却从72%上升到85%。这表明，我国的政府间财政关系已经面临着严重的“财政收支倒挂”局面。地方政府无力承担起必要的财政支出，又催生了“跑部钱进”、土地财政、地方债高筑等问题。特别是随着“营改增”的全面扩围，地方政府亟需获得足以代替营业税的新的主体税种，现有体制的矛盾更加凸显。要破解国家治理的这些重大难题，不能只靠小修小补，而必须全面深化改革。

　　新思维：财事协调与权责统一

　　《决定》在对财税体制改革的表述中，提出了“事权和支出责任相适应”的新原则。在此之前，党的十七大正式确立了“财力与事权相匹配”的原则，学界也一直有“财权与事权相匹配”的呼吁。要准确理解这些原则，必须先弄清“财权”、“财力”、“事权”与“支出责任”等概念。从法学视角观察，财权是指各级政府筹集与获得财政资金的权力，其本质是一种权利;财力是指各级政府可支配的财政资金，即财政资源分配的最终结果;事权是指各级政府所承担的公共职能，其本质是一种义务和责任;支出责任则是指各级政府为履行职能而承担的财政支出，也被称作“事责”。形象地说，财力是“钱”，而财权是“获得钱的权利”;事权意味着负责“请客”，而支出责任则是为请客而“埋单”。

　　理清基本概念之后，不难看出，“事权和支出责任相适应”与“财权与事权相匹配”两大原则分处不同的维度：前者强调的是“谁请客，谁要埋单”，即承担事权的政府必须同时承担相应的财政支出责任;后者强调的是“谁请客，谁要有钱”，即承担事权的政府应当享有获取相应财政资金的权利。进一步看，要有“埋单”的能力，就必然要有相应的财力作为支撑，最终还要有财权作为保障。《决定》中没有明确提及“财权与事权相匹配”，并不意味对这一原则的否定，而只是为了避免行文重复，突出改革的新措施。“事权和支出责任相适应”的新原则也并非涵盖财税体制改革的全部方面，而仅是针对事权与支出责任划分提出的。因此，“权责统一”与“财事协调”并非取代关系，它们共同组成了财税体制改革的基本原则。

　　值得注意的是，《决定》的这一新提法明确透露出优先事权调整、侧重权责统一的信号，反映了下一步改革的新思维。此前，学界对于“财权与事权相匹配”的实现方法曾有两种意见，一是“以财权定事权”，即优先调整财权，再根据财权来划分中央与地方的事权;二是“以事权定财权”，即优先理清事权，再根据事权来配置中央与地方的财权。《决定》采纳了第二种进路，这也是与我国的实际需求相符合的。目前，我国各级政府的事权和支出范围划分随意性较大，标准比较模糊。许多本应由地方财政负担的支出，却由中央政府承担。而许多本应由中央财政负担的支出，却推给地方财政。特别是在上级制定政策、下级具体执行的行政体制下，地方政府往往逐级向下摊派财政支出任务，或要求下级提供配套资金，这就使得最为弱小的基层政府实际上承担着财政支出的终局责任，呈现出“上面千根线，基层一根针”的尴尬局面。而“事权和支出责任相适应”的新提法，表明改革的重点在于实现各级政府有权必有责、权责相适应。具体来说，政府在实现事权的同时，也应承担相应的支出责任。上级政府委托下级政府承担事权时，应当通过转移支付来保证下级政府能够承担支出责任，而不允许再出现“上级请客，下级埋单”的情况。

　　新路径：法治框架下的四部曲

　　根据十八届三中全会的总体部署，新一轮财税体制改革的路径已经趋于明朗。在“财事协调、权责统一”的原则指引下，改革的整体逻辑可以概括为“四部曲”：第一步是理顺中央与地方的事权关系，第二步是按照事权来界定支出责任，第三步是根据支出责任来合理配置财权，第四步是落实税收法定主义，最终走向财税法治。具体来说：

　　一是理顺事权关系。《决定》指出要“适度加强中央事权和支出责任”，并借鉴了相关学科的理论，将公共服务的层级作为划分事权的基本标准。这是一大亮点，表明政府决策的科学化水平正在不断提高。在具体的事权划分过程中，首先应当考虑政府职能转变的大背景。要使市场在资源配置中起决定性作用，应当追求的不是“小政府，大市场”，而是“有效的政府，有效的市场”。因此，必须在合理界定政府与市场边界的基础上，再考虑政府职能在中央和地方之间的划分;其次，必须树立系统思维，综合考虑国家整体利益和地方利益，以法制统一和基本公共服务均等化为指引;最后，还应当重视事权配置的效率，根据外部性、信息复杂度、利益一致性等因素来科学决策。

　　二是强化支出责任。对此，《决定》明确提出：“中央和地方按照事权划分相应承担和分担支出责任。中央可通过安排转移支付将部分事权支出责任委托地方承担。”这是一个可喜的进步，也符合国际的普遍经验。例如，德国基本法就规定：“联邦委托各州管理事务的，联邦负担相关支出。联邦法律规定发放钱款待遇并由各州执行的，可规定联邦负担全部或者部分费用支出。”而要确保政府的支出责任随事权转移，关键在于提升相关规则的法律层级，走向中央与地方关系法治化。在行政式分权体制下，谁掌握主导权，都很可能出于自身利益最大化而具有外移事权的倾向。只有中央与地方双方共同遵守“游戏规则”，依法享有权利、承担义务，才能从根本上破解这一难题。

　　三是合理配置财权。我们认为，中央与地方应划分“财权”，而不仅仅是“财力”。让地方政府拥有必要的财力，仅是完善财税体制的结果，而不是实现的方法。同时，主张“财力”的主要用意是强调财政转移支付，而转移支付本质上也应被理解为一种“财权”。财权主要包括财政立法权和财政收益权，前者是决定筹集财政收入的权力，如税收立法权、发债权;后者是享有财政收入的权力，分税制下的“地方税”、“中央税”就属于收益权的划分。《决定》提出，将“保持现有中央和地方财力格局总体稳定，进一步理顺中央和地方收入划分。”这表明，我国下一阶段的财权划分将以财政收益权为主，其重点是加快完善房产税等地方主体税种，以及建立统一、规范、透明的财政转移支付制度。

　　四是实现税收法定。税收法定主义起源于中世纪的英国，1215年的《大宪章》被公认为其源头。从“无代表，不纳税”的呼声开始，世界各国人民为民主、法治而斗争的历史，从一个侧面看就是税收法定确立与发展的历史。时至今日，税收法定已经成为现代法治国家的共同追求，并普遍被写入各国宪法之中。《决定》在党的文件中第一次明确提出“落实税收法定原则”，并将“完善立法”放在财税体制改革总目标的首位，充分体现了中央对此的高度重视。目前，社会上对税收法定存在不少误读，如认为《决定》中的“加快房产税立法”就是指修订原有的行政法规。这种观点严重曲解了税收法定，若不加以澄清，很可能对税收法治实践带来负面影响。应当看到，“税收法定”中的“法”指的是狭义的法律，即由最高立法机关制定的法律。在我国，就是要求改变目前以行政法规、规章和税收通告为税法渊源主体的局面，由全国人大及其常委会制定法律来规定税收的基本制度。在此基础上，还应将“法定”的范围拓展至财政收入、支出、管理的全过程，并进一步提高立法的科学性与民主性，加强法律实施过程中的监督，从而实现“良法善治”，最终从“财税法制”走向“财税法治”。

　　在法治视野下，我国的财税体制改革过程，应当同时也是税收法定的实现过程。立法不仅是改革的制度目标和结果保障，而且也是改革的优选路径。因为法治作为一种规则的治理模式，能够最大限度地表达民情、反映民意、汇聚民智，最为广泛地统合分歧、赢得理解、凝聚共识，最为有效地增强改革成果的权威性、科学性与可接纳度。特别是随着改革进入攻坚期和深水区，面对思想观念的障碍与利益固化的藩篱，用法治思维指导改革进程就尤显重要。我们也相信，法治框架下的财税改革，一定能够回应时代需求，构建起科学的财税体制，最终推进国家治理体系和治理能力的现代化转型。