近日，财政部和国家税务总局发布《关于享受资源综合利用增值税优惠政

策的纳税人执行污染物排放标准有关问题的通知》(财税〔2013〕23号 ，下称“

23号文件”)，规定从今年4月1日起，对享受资源综合利用增值税优惠政策的纳

税人执行污染物排放标准。据悉，23号文件是首个专门将税收优惠与环保治理

挂钩的政府部门规章。

　　增值税优惠与环保挂钩

　　23号文件规定，纳税人享受资源综合利用产品及劳务增值税退税、免税政

策的，其污染物排放必须达到相应的排放标准。污染物排放标准，指污染物排

放地的环境保护部门根据纳税人排放污染物的类型，所确定的应予执行的国家

或地方污染物排放标准。

　　根据环保分类，目前的污染物排放涉及水污染物、大气污染物、固体废物

、噪声、核辐射与电磁辐射等。对这些污染物的排放，国家环境保护部门根据

不同行业分别制订了严格的排放标准。

　　按照23号文件的要求，纳税人在办理资源综合利用产品及劳务增值税退税

、免税事宜时，应同时提交污染物排放地环境保护部门确定的该纳税人应予执

行的污染物排放标准，以及污染物排放地环境保护部门在此前6个月以内出具的

该纳税人的污染物排放符合上述标准的证明材料。已开展环保核查的行业，应

以环境保护部门发布的符合环保法律法规要求的企业名单公告作为证明材料。

未达到相应的污染物排放标准的纳税人，自发生违规排放行为之日起，将被取

消其享受资源综合利用产品及劳务增值税退税、免税政策的资格，且3年内不得

再次申请。纳税人自发生违规排放行为之日起已申请并办理退税、免税的，应

予追缴。

　　从上述规定可以看出，资源综合利用企业无论是在申请税收优惠环节，还

是在已享受税收优惠环节，今后都将与环保标准息息相关。即企业在申请税收

优惠资格时要提交环保证明材料，获得税收优惠资格后如果被查出有违规排放

行为，不仅将被取消优惠资格，还将被追缴已经享受的减免税，而且3年内无资

格再次申请优惠。

　　23号文件是首个专门将税收优惠与环保治理挂钩的政府部门规章，此前鲜

有与环保相关联的税收优惠政策。查询以往的税收文件，只有个别文件在个别

条款中有环保方面的规定和要求。

　　比如，《财政部、国家税务总局关于再生资源增值税政策的通知》(财税〔

2008〕157号)第四条规定，纳税人若因违反环境保护法而受到环保机关行政处

罚，将不能享受再生资源增值税退税优惠;第七条要求，各级国家税务机关要加

强与财政、公安、商务、环保和人民银行等部门的信息沟通，强化对再生资源

增值税先征后退管理。前者只要求纳税人未受过环保部门的行政处罚即可，还

特别明确，警告和罚款处罚除外。而后者针对的主体是税务机关，与纳税人关

系不大。这些规定与23号文件要求纳税人提供环保机关出具的排污达标证明相

比，明显宽松得多。

　　鼓励企业自主环保减排

　　资源综合利用企业主要指以下两类企业，一是在矿产资源开采中对共生、

伴生矿综合开发与合理利用的企业，二是以生产过程中产生的废渣、废水、废

液、废气、余热、余压等或再生资源为主要原料生产产品的利废企业。

　　近年来财政部和国家税务总局相继发布通知规定，再生水、翻新轮胎、污

水处理和垃圾处理等资源综合利用产品均在增值税优惠之列。生产这些产品的

资源综合利用企业，如果环保措施处理不当，同样会涉及环境污染问题，其污

染物排放量相对较大，也是环保部门重点监控的对象。

　　但上述企业申请增值税优惠的前提条件主要集中在两个方面，一是要求生

产过程中生产原料的相关资源的比重必须达到一定标准，二是要求资源综合利

用产品本身需要达到一定的技术和质量标准。很明显，资源综合利用增值税优

惠政策更多地要求对资源做到综合利用，强调“吃干榨尽”，而忽视了综合利

用资源的另一个重要目的是保护环境。

　　比如，以废旧轮胎为原料生产翻新轮胎的资源综合利用企业，只要其生产

的翻新轮胎符合GB7037-2007(载重汽车翻新轮胎国家标准)、GB14646-2007(轿

车翻新轮胎国家标准)或者HG/T3979-2007(工程机械翻新轮胎国家标准)规定的

性能指标，并且翻新轮胎的胎体100%来自废旧轮胎，即可申请增值税免税政策

。至于该企业在生产过程中是否超标准排放了污染物，与获得增值税免税资格

没有多大关系。但现实情况是，轮胎翻新工艺中要使用大量的挥发性有机化合

物或有机溶剂型胶浆，轮胎翻新过程中还会产生大量的橡胶尾气。若企业工艺

水平、技术条件和环保设备不过关，这些挥发和排放的有害气体很容易会对大

气造成严重污染。

　　由于税收优惠是很大一部分资源综合利用企业的重要利润来源，因此一些

资源综合利用企业为了获得税收优惠，情愿把投入重心放在提高产品质量上，

而不愿在控制污染排放上下力气。现实中一些资源综合利用企业一方面是污染

排放大户，一方面又是税收优惠大户便是明证，这与资源综合利用的保护环境

目的完全背道而驰。

　　此次的23号文件将税收优惠的资格取得与环保治理相结合，把符合污染物

排放标准作为享受税收优惠的必备条件之一，正是对上述情况的一种矫正。因

为增值税退税、免税实际上是给企业的一种有偿补贴，当有偿补贴的利益大于

因环保耗费的成本时，有利于激励企业为了挣取差额利益加大环保投入，从而

减轻对环境造成的污染。因此，23号文件的实施，有助于鼓励有能力减排的企

业继续做好环保工作，避免滋生环境污染新问题。

　　把更多税收优惠跟环保挂上钩

　　23号文件把环保和税收优惠挂钩的做法，有很强的导向作用，可以促进企

业重视环保。只要严格地执行下去，相信不少资源综合利用企业会在重视产品

质量的同时，关注自身的污染排放问题。但是，与环保挂钩的不应该局限于增

值税优惠，局限于资源综合利用企业，而应该扩大到所有的税收优惠，扩大到

所有的企业。

　　据了解，对资源综合利用企业，国家不仅从增值税方面给予优惠，还从企

业所得税方面给予了扶持。企业所得税法及其实施条例规定，企业以《资源综

合利用企业所得税优惠目录》规定的资源作为主要原材料，生产国家非限制和

禁止并符合国家和行业相关标准的产品取得的收入，可减按90%计入收入总额。

从相关规定看，资源综合利用企业所得税优惠的前提同样看重资源综合利用产

品本身的质量和原料来源，而与环保关系不大。

　　实际上，大部分资源综合利用企业是对工业和生活排放的废水、废气、废

物等废弃物的综合再利用，这些企业的存在对减少全社会污染物的排放起到了

重要作用。有统计数据显示，在矿产资源综合利用方面，2011年，全国约1/3的

共伴生矿产资源实现综合开发，综合利用的金属量占到全国金属总产量的15%;

产业废物综合利用方面，粉煤灰、煤矸石和工业副产石膏等大宗固体废物年利

用量约15亿吨。工业固体废物综合利用率近60%，年利用量近20亿吨。基本上，

在一些关键领域的关键行业，多数企业都已经建立起了相应的资源综合利用设

施。应该说，23号文件的发布和实施，是在鼓励有能力减排的资源综合利用企

业继续做好环保工作，避免滋生新的环境污染问题。

　　但是，对环境造成危害的并非只有资源综合利用企业。一些非资源综合利

用企业同样存在超标排污的现象。在矿物冶炼、石油化工和橡胶造纸等生产领

域，一些企业由于环保理念缺失，减排设施简陋，其污染物排放还处于无序状

态。部分企业虽然按照要求建设了污染物处理的基本设施，但是这些设施并未

按照规定要求运转，有的甚至逃避监管，依旧采取偷排的方式，污染物超标准

排放的形势仍然非常严峻。可是，这些企业同样在享受国家给予的各类税收优

惠。

　　因此，从我国严峻的环境污染现实情况出发，从保证税收优惠的公平公正

出发，建议在所有的税收优惠前置条件中设置环保标准，并适用所有的企业。

即在税收优惠上，实行环保一票否决制度，这样更有助于促使所有的企业树立

起“绿色发展”理念。

　　资源综合利用增值税优惠

　　关于资源综合利用增值税优惠，主要集中于3个文件，即《财政部、国家税

务总局关于有机肥产品免征增值税的通知》(财税〔2008〕56号 )、《财政部、

国家税务总局关于资源综合利用及其他产品增值税政策的通知》(财税〔2008〕

156号)和《财政部、国家税务总局关于调整完善资源综合利用产品及劳务增值

税政策的通知》(财税〔2011〕115号 )。

　　覆盖3类劳务和34类产品

　　3类劳务：污水处理劳务、垃圾处理劳务和污泥处理劳务。

　　34类产品：有机肥料、再生水、胶粉、建筑材料、电力、各类化工产品等

。

　　实行5种优惠方式

　　1.免征增值税。包括有机肥料、再生水等6类产品和污水处理劳务等3类劳

务。

　　2.即征即退100%增值税。包括以工业废气为原料生产的高纯度二氧化碳产

品、以垃圾为燃料生产的电力或者热力等12类产品。

　　3.即征即退80%增值税。主要指以农林剩余物为原料生产的板材、活性炭、

栲胶、水解酒精、炭棒和箱板纸等产品。

　　4.即征即退50%增值税。包括风电、污泥微生物蛋白、再生塑料制品和部分

新型墙体材料产品等14类产品。

　　5.先征后退增值税。主要指以废弃的动物油和植物油为原料生产的生物柴

油。

　　增值税免退与先征后退有区别

　　适用免征增值税纳税人，须向主管税务机关提出申请。主管税务机关批准

后，对纳税人的增值税直接免予征收。

　　适用即征即退一定比例增值税纳税人，须向主管税务机关提出申请。主管

税务机关批准后，纳税人先按税法规定缴纳应缴税款，税务机关即时按照规定

比例退还给纳税人，时间较短，退税机关为税务机关。

　　适用先征后退增值税纳税人，须向所在的地市级或者县市级财政机关提出

申请，经财政部驻所在地的财政监察专员办事处批准后，税务机关正常将增值

税征收入库，然后由财政机关按税收政策规定审核并退还企业所缴入库的增值

税。程序严格，时间较长，退税机关为财政机关。